一、提案機關：臺灣高等法院高雄分院

二、法律問題：

甲、乙結婚，未約定夫妻財產制。甲於婚姻關係存續中，以婚後所得購入Ａ建地一筆，迄未處分。嗣乙訴請裁判離婚並請求夫妻剩餘財產差額分配金錢給付，則法院審理甲、乙剩餘財產差額分配，計算甲婚後取得之Ａ建地於基準日之價值時，應否扣除Ａ建地之土地增值稅？

三、討論意見：

甲說：肯定說。

(一)乙請求法院審理夫妻剩餘財產差額分配，命甲為夫妻財產清算後之金錢給付，乃請求計算夫妻財產價值之差額分配，並非請求分配特定財產即移轉Ａ建地所有權之應有部分。且計算夫妻剩餘財產價值，本應以其財產淨值為準，而土地增值稅係不動產內含之成本負擔，Ａ建地於換價時本應繳納土地增值稅，故於計算其基準日之淨值時，自應扣除按該基準日價格計算之土地增值稅。否則如令擁有土地所有權之一方，完全承擔夫妻剩餘財產分配清算前之漲價所應負擔之土地增值稅，他方卻享有土地淨值之分配，對擁有土地所有權之一方顯不公平，況該土地增值稅有時動輒數百萬元，對擁有土地之一方尤其不公。此於甲僅能以處分Ａ建地換價為金錢給付予乙時，更應計算扣除基準日預估之土地增值稅數額，換算Ａ建地之淨值，始為公允。

(二)又土地增值稅之精神為「漲價歸公」，依土地稅法第5條第1項第1款規定，土地為有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人。因此土地移轉時，應將土地增漲之價值以稅賦之方式繳交國庫，非私人所能享有。此與法院強制執行拍賣土地後時，亦先扣除土地增值稅後，再就其餘額，由債權人分配，而非由其中一造債權人承擔全部之土地增值稅，以期公平之道理相同。

(三)否定說理由引用之財政部107年7月4日台財稅字第10700509500號函釋內容固提及夫妻離婚，夫或妻一方行使剩餘財產差額分配請求權，於申報土地移轉現值時，可檢附該函所載文件，依土地稅法第28條之2規定，申請不課徵土地增值稅等語。然該法條規定係指夫妻相互贈與土地之情形，尚與法院計算夫妻剩餘財產差額分配後，係命為金錢給付之情形有別。

乙說：否定說。

(一)按土地價值非施以勞力、資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之，憲法第143條第3項揭示甚明。土地為買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之有償移轉者，為原所有權人；土地為無償移轉者，為取得所有權之人，土地稅法第5條第1項第1款、第2款、第2項分別定有明文。準此，土地增值稅係於土地移轉時，由原所有權人或取得所有權人負擔之公法上義務，若土地未移轉，即無繳納土地增值稅可言。可見，土地增值稅應屬附加於土地價值外之移轉成本，而非內含於土地價值之負擔，倘將土地增值稅評價為土地價值內含之成本負擔，應於評定土地價值時予以扣除，顯與交易習慣不符。甲將來是否移轉Ａ建地，或必遭課徵土地增值稅均為不確定事實，法院審理夫妻剩餘財產差額分配僅在計算夫或妻婚後財產價值，自無從扣除未實際發生之土地增值稅。

(二)參照財政部107年7月4日台財稅字第10700509500號函釋略以：「夫妻離婚或婚姻關係存續中將法定財產制變更為其他財產制，夫或妻一方依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權，於申報土地移轉現值時，應檢附離婚登記、夫妻財產制變更契約或法院登記等法定財產制關係消滅之證明文件，及夫妻訂定協議給付文件或法院確定判決書，並准依土地稅法第28條之2規定，申請不課徵土地增值稅」，是以，在計算甲之剩餘財產價值時，自不應將Ａ建地之價值減除以基準日價格計算而生之土地增值稅額。

(三)況法院審理夫妻剩餘財產差額之分配，關於不動產價額之估定，法律既未規定應扣除稅捐或其他費用等負擔，是在其出售或贈與前，並無稅賦之發生，自應以其交易價額為準，此觀之民事訴訟法關於訴訟標的價額之核定，以起訴時之交易價額為準；遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準，均未有扣除未來交易稅賦之規定，其立法旨趣相同，自應為相同之解釋。

初步研討結果：採乙說（甲說：6票、乙說：17票）。

四、審查意見：

多數採乙說（實到30人，甲說6票，乙說22票），補充理由如下：

按土地增值稅徵收旨在使土地自然漲價之利益歸公，是項稅款，應向獲得土地自然漲價之利益者徵收，以符合租稅公平之原則。土地增值稅依法係於土地所有權移轉時徵收，土地未移轉，即無繳納土地增值稅可言，其納稅義務人，於有償移轉者為原所有權人，於無償移轉者則為取得所有權之人。又夫或妻一方依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權，於申報土地移轉現值時，應檢附法定財產制關係消滅之證明文件，及夫妻訂定協議給付文件或法院確定判決書，並准依土地稅法第28條之2規定，申請不課徵土地增值稅（財政部107年7月4日台財稅字第10700509500號令全文內容一參照）。Ａ建地為甲有償取得之現存婚後財產，固應列入夫妻剩餘財產差額之分配，惟Ａ建地經分配後，將來是否移轉他人、如何移轉、土地增值稅納稅義務人為何人，均非確定，自難認土地增值稅為基準時Ａ地價值內含之負擔或甲所負之債務，而予扣除。

五、研討結果：

多數採審查意見（實到84人，甲說28票，採審查意見49票）。

六、相關法條：

憲法第143條第3項，民法第1030條之1，土地法第176條、第196條，土地稅法第5條、第28條、第28條之2。

七、參考資料：

資料1（甲說）

最高法院109年度台上字第3113號判決要旨：

依土地稅法第5條第1項第1款規定，土地為有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人。○○○婚姻關係存續中取得之系爭土地於換價時本應繳納土地增值稅，則其基準日之價值是否不應扣除按該基準日價格計算之土地增值稅，即非無斟酌之餘地。

資料2（甲說）

最高法院98年度台上字第2057號判決要旨：

依土地稅法第5條第1項第1款之規定，土地為有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人，上訴人於婚姻關係存續中取得門牌號碼為台北市○○路○○號○○樓之房地，其價值是否不應將兩造所不爭之增值稅127萬9,954元予以扣除，非無再斟酌之餘地。

資料3（甲說）

臺灣高等法院臺中分院110年度重家上字第8號判決要旨：

按土地為有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人，土地稅法第5條第1項第1款定有明文。且按土地增值稅係為實施土地自然漲價歸公之政策，於土地移轉時，依照土地漲價總數額，減去土地所有權人為改良土地已支付之全部費用後之餘額計算徵收之稅賦，此觀土地稅法第28條、平均地權條例第35條、第36條規定即明，財產交易所得稅則係以建物交易時的成交價額，減除原始取得的成本，及因取得、改良及移轉房屋而支付的一切費用後的餘額為所得額，再以此為基準徵收之稅賦，均屬房地內含之成本負擔，應自房地於基準時點之交易價值中扣除。查，如附表二編號1、2所示不動產，為上訴人於婚姻關係存續中所取得，於換價時本應繳納土地增值稅，此部分既屬上訴人於換價時依法應繳納之義務，是以於計算夫妻剩餘財產時，就該不動產於基準日之價值應扣除按該基準日價格計算之土地增值稅（最高法院109年度台上字第3113號、98年度台上字第2057號判決參照）。再查，附表二編號1所示不動產為上訴人於91年10月取得、編號2所示不動產為上訴人於86年5月取得，有土地登記謄本在卷可憑（見本院卷卷二第49頁至第55頁、第63頁至第65頁），另附表二編號1所示不動產係供上訴人經營律師事務所使用，是以僅附表二編號2所示不動產得依自用住宅稅率計算，準此附表二編號1所示不動產應扣除按一般用地稅率計算之土地增值稅即85萬893元（計算式詳如本院卷卷三第39頁財政部稅務入口網頁-土地增值稅試算表）、附表二編號2所示不動應扣除依自用住宅稅率計算之土地增值稅即24萬6559元（計算式詳如本院卷卷三第43頁財政部稅務入口網頁-土地增值稅試算表），則上訴人主張附表二編號1、2所示不動產於分別扣除土地增值稅等語，應屬可採。

資料4（甲說）

臺灣高等法院109年度家上字第358號判決要旨：

被上訴人主張不能確定系爭房地將來是否移轉，故系爭房地價值不得先扣除土地增值稅等語，上訴人抗辯系爭房地應扣除土地增值稅後再計入婚後財產計算始為公平等語。按土地增值稅係為實施土地自然漲價歸公之政策，於土地移轉時，依照土地漲價總數額，減去土地所有權人為改良土地已支付之全部費用後之餘額計算徵收之稅賦，此觀土地稅法第28條、平均地權條例第35條、第36條規定即明，財產交易所得稅則係以建物交易時的成交價額，減除原始取得的成本，及因取得、改良及移轉房屋而支付的一切費用後的餘額為所得額，再以此為基準徵收之稅賦，均屬房地內含之成本負擔，應自房地於基準時點之交易價值中扣除。

資料5（甲說）

臺灣高等法院100年度重家上字第2號判決要旨（經最高法院100年度台上字第1919號裁定維持原判）：

按土地增值稅之精神為「漲價歸公」，因此土地移轉時，應將土地增漲之價值以稅賦之方式繳交國庫，非私人所能享有。且計算夫妻剩餘財產價值，本應以其財產淨值為準，而土地增值稅係不動產內含之成本負擔，故於計算不動產淨值時，自應扣除其土地增值稅。如僅以土地增值稅有自用及非自用住宅之課徵方式，非自最後出售或移轉完納土地增值稅時，無從確定係用其中之哪一種方式課徵，而令擁有土地所有權人之一方，完全承擔於夫妻剩餘財產分配清算前之漲價所應負擔之土地增值稅，他方卻享有土地淨值之分配，對擁有土地所有權之一方顯不公平；況該土地增值稅有時動輒數百萬元，對擁有土地之一方尤其不公。此與法院強制執行拍賣土地後時，亦先扣除土地增值稅後，再就其餘額，由債權人分配，而非由其中一造債權人承擔全部之土地增值稅，以期公平之道理相同。至於土地增值稅雖有自用住宅之課徵方式與非自用住宅之課徵方式，而其計算方式，對於自用住宅方式，固有稅賦上之優惠，但依土地稅法第34條第4項及同法第34條之1規定，一人一生僅得享受此項稅賦之優惠一次，需所有權人另行依法提出聲請，且符合規定，始得享有此稅賦一生一次之優惠，是於行使剩餘財產分配請求權時，亦無權強迫擁有土地所有權之一方，必以自用住宅之優惠稅率計算來扣除，而造成不公平，因此依常態土地增值稅之計算方式即以非自用住宅之一般稅率計算土地增值稅，方屬合理。

資料6（甲說）

臺灣高等法院111年度重家上字第86號判決要旨：

依土地稅法第5條第1項第1款規定，土地為有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人。因此土地移轉時，應將土地增漲之價值以稅賦之方式繳交國庫，非私人所能享有。且計算夫妻剩餘財產價值，本應以其財產淨值為準，而土地增值稅係不動產內含之成本負擔，故於計算不動產淨值時，自應扣除其土地增值稅，否則如令擁有土地所有權人之一方，完全承擔於夫妻剩餘財產分配清算前之漲價所應負擔之土地增值稅，他方卻享有土地淨值之分配，對擁有土地所有權之一方顯不公平，況該土地增值稅有時動輒數百萬元，對擁有土地之一方尤其不公。

資料7（甲說）

臺灣高等法院107年度家上字第120號判決要旨：

按土地增值稅係為實施土地自然漲價歸公之政策，於土地移轉時，依照土地漲價總數額，減去土地所有權人為改良土地已支付之全部費用後之餘額計算徵收之稅賦，此觀土地稅法第28條、平均地權條例第35條、第36條規定即明，財產交易所得稅則係以建物交易時的成交價額，減除原始取得的成本，及因取得、改良及移轉房屋而支付的一切費用後的餘額為所得額，再以此為基準徵收之稅賦，均屬房地內含之成本負擔，應自房地於基準時點之交易價值中扣除。

資料8（甲說）

臺灣士林地方法院111年度重家財訴字第10號判決要旨：

夫妻剩餘財產分配制度係考量經濟弱勢之一方對於婚姻生活之協力、貢獻，使其得以請求分配雙方剩餘財產「價值」之差額，而非逕行分得雙方剩餘財產之「原物」，自應以扣除變現成本之剩餘財產淨額為計算標準，況本件被告之主要剩餘財產即係○○路房地，其價額已逾附表二編號1至25所示財產總額之八成，倘非處分○○路房地，被告實無足夠現款支付本件剩餘財產分配額，故計算○○路房地價值時更應扣除土地增值稅始屬公允。

資料9（乙說）

最高法院96年度台上字第231號判決要旨：

土地增值稅依法係於土地移轉時徵收，土地未移轉，即無繳納土地增值稅可言。而上訴人將來是否移轉該土地，為不確定之事實，自不能謂於認定該土地價值時應先扣除土地增值稅。

資料10（乙說）

臺灣高等法院108年度家上字第164號判決要旨：

按土地價值非施以勞力、資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之，憲法第143條第3項揭示甚明。土地為買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之有償移轉者，為原所有權人；土地為無償移轉者，為取得所有權之人，土地稅法第5條第1項第1款、第2款、第2項分別定有明文。準此，土地增值稅係於土地移轉時，由原所有權人或取得所有權人負擔之公法上義務，夫妻剩餘財產分配僅在計算夫或妻婚後財產價值，自無從扣除未實際發生之土地增值稅。本件於前揭基準日系爭○○路房地尚未出售，自不應予扣除土地增值稅。

資料11（乙說）

臺灣高等法院108年度重家上字第8號判決要旨：

按土地價值非因施以勞力、資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之，憲法第143條第3項揭示甚明。土地為買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人；土地為無償移轉者，為取得所有權之人，土地稅法第5條第1項第1款、第2款、第2項定有明文。準此，土地增值稅係於土地移轉時，由原所有權人或取得所有權之人負擔之公法上義務，夫妻剩餘財產分配僅在計算夫或妻婚後財產價值，自無從扣除未實際發生之土地增值稅。是上訴人抗辯系爭土地於基準日之價值，應扣除將來處分應負擔之土地增值稅441萬4,850元云云，要無可採。

資料12（乙說）

臺灣高等法院105年度家上字第285號判決要旨（經最高法院108年度台上字第1842號裁定維持原判）：

按民法第1030條之1第1項規定：「法定財產制關係消滅時，夫或妻現存之婚後財產，扣除婚姻關係存續所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但下列財產不在此限：一因繼承或其他無償取得之財產。二慰撫金」。所稱「扣除婚姻關係存續所負債務」，須該項債務係夫妻於婚姻關係存續中所負擔者，始得扣除。而按「土地增值稅照土地增值之實數額計算，於土地所有權移轉時，或雖無移轉而屆滿十年時，征收之。」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。但因繼承而移轉之土地，各級政府出售或依法贈與之公有土地，及受贈之私有土地，免徵土地增值稅。」，土地法第176條、土地稅法第28條分別定有明文，則依上開規定，上訴人主張之預估土地增值稅顯屬尚未發生之上訴人債務，於本件夫妻剩餘財產分配，依法不能列入其婚後債務予以扣除，且依土地法第196條規定「因土地征收或土地重劃，致所有權有移轉時，不征收土地增值稅。」，及土地稅法第28-1條、第28-2條、28-3條等規定不課徵土地增值稅情形觀之，○○房地日後並非必遭課徵土地增值稅，則上訴人辯稱○○房地價值不扣除預估增值稅顯屬過苛云云，即非可取。至於上訴人稱實務上其他剩餘財產分配事件亦有扣除增值稅情形等語，然依本院職務上所知，該等情形多為計算婚後不動產於基準日價值，兩造均同意扣除日後預估增值稅時發生，本於當事人處分權主義，及審酌民法第1030條之1本非強行規定，當事人如就分配剩餘財產之標的或其價值另為約定者，則其約定自應認為有效，法院自應採納並受其拘束，此與本件被上訴人存有爭執之情不同，況其他個案之認定或見解，不生拘束本院關於本件事實認定之效力，是上訴人主張○○房地價值應扣除預估增值稅云云，不足為採。

資料13（乙說）

臺灣高等法院110年度重家上字第39號判決要旨：

按土地價值非因施以勞力、資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之，憲法第143條第3項揭示甚明。土地為買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之有償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為原所有權人；土地為無償移轉者，為取得所有權之人，土地稅法第5條第1項第1款、第2款、第2項定有明文。土地增值稅係於土地移轉時，由原所有權人或取得所有權之人負擔之公法上義務，夫妻剩餘財產分配僅在計算夫或妻婚後財產價值，自無從扣除未實際發生之土地增值稅。

資料14（乙說）

臺灣高等法院臺中分院109年度家上字第33號判決要旨：

按土地增值稅照土地增值之實數額計算，於土地所有權移轉時，或雖無移轉而屆滿十年時，徵收之；已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。但因繼承而移轉之土地，各級政府出售或依法贈與之公有土地，及受贈之私有土地，免徵土地增值稅；土地法第176條、土地稅法第28條分別定有明文。查○○路房地至今，並未發生所有權移轉之事實，○○○將來是否移轉○○路房地之土地部分，為不確定之事實，自不能認定計算○○路房地之土地價值時應先扣除土地增值稅。又稅捐為人民依法律規定對國家所負之公法上給付義務，於租稅法定主義下，國家要對人民課以稅捐義務時，必係依法已發生課稅事實，始得向人民徵納稅捐。繳納土地增值稅之公法上義務係於土地所有權移轉時始發生（土地稅法第28條參照），核屬附加於土地價值外之移轉成本，而非內含於土地價值之負擔，倘將土地增值稅評價為土地價值內含之成本負擔，應於評定土地價值時予以扣除，顯與交易習慣不符。再依土地法第196條規定因土地徵收或土地重劃，致所有權有移轉時，不徵收土地增值稅，及土地稅法第28-1條、第28-2條、28-3條等規定不課徵土地增值稅情形觀之，○○路房地日後並非必遭課徵土地增值稅；且土地增值稅在交易上亦可能非由出賣人即○○○負擔。從而，○○○抗辯○○路房地價值應扣除土地增值稅乙節，並非可取。

資料15（乙說）

臺灣士林地方法院110年度家財訴字第22號判決要旨：

土地增值稅之課徵，目的固在於實現土地自然漲價歸公之基本國策，但繳納土地增值稅之公法上義務係於土地所有權移轉時始發生（土地稅法第28條參照），核屬附加於土地價值外之移轉成本，而非內含於土地價值之負擔，倘將土地增值稅評價為土地價值內含之成本負擔，應於評定土地價值時予以扣除，顯與交易習慣不符；參以夫或妻一方依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權，准依土地稅法第28條之2規定，申請不課徵土地增值稅，業據財政部107年7月4日台財稅字第10700509500號令發布函釋在案，可徵在計算夫或妻之剩餘財產價值時，自不應將剩餘財產之價值減除在基準日前已產生之土地增值稅額。又，本件○○不動產估價師聯合事務所鑑定系爭房屋於基準日之價值所採之價格種類為不動產估價師技術規則第2條第1款所定之「正常價格」（見外放鑑定報告書2第4頁），即具有市場性之不動產，於有意願之雙方，依專業知識、謹慎行動，不受任何脅迫，經適當市場行銷及正常交易條件形成之合理價值，並以貨幣金額表示者，其最終估定之價格（875萬5200元）本不包含土地增值稅在內，自無從扣除未實際發生之土地增值稅。

資料16（乙說）

臺灣臺南地方法院97年度重家訴字第4號判決要旨：

土地增值稅依法係於土地移轉時徵收，土地未移轉，即無繳納土地增值稅可言；而被告將來是否移轉該土地，為不確定之事實，自不能謂於認定該土地價值時應先扣除土地增值稅，最高法院96年度台上字第231號同此意旨。佐以剩餘財產差額之分配，關於不動產價額之估定，法律既未規定應扣除稅捐或其他費用等負擔，是在其出售或贈與前，並無稅負之發生，自應以其交易價額為準，此觀之民事訴訟法關於訴訟標的價額之核定，以起訴時之交易價額為準；遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準，均未有扣除未來交易稅負之規定，其立法旨趣相同，自應為相同之解釋。是被告辯稱系爭不動產之估算價值，應扣除土地增值稅一節，亦不足採。

資料17（乙說）

財政部107年7月4日台財稅字第10700509500號令：

要旨：有關夫妻離婚或婚姻關係存續中將法定財產制變更為其他夫妻財產制時，其依規定行使剩餘財產差額分配請求權不課徵土地增值稅及申報移轉現值審核標準。

全文內容：

一、夫妻離婚或婚姻關係存續中將法定財產制變更為其他夫妻財產制，夫或妻一方依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權，於申報土地移轉現值時，應檢附離婚登記、夫妻財產制變更契約或法院登記等法定財產制關係消滅之證明文件，及夫妻訂定協議給付文件或法院確定判決書，並准依土地稅法第28條之2規定，申請不課徵土地增值稅。

• 發布日期:114-03-11
• 更新日期:114-03-11
• 發布單位:臺灣高等法院文書科